Il nuovo art. 5 ter del d. lgs. 2018 del 1997 ha introdotto, a partire dal 1° luglio scorso, l’obbligo di far precedere l’emissione degli avvisi di accertamento da un invito rivolto al contribuente affinché instauri con l’Ufficio un apposito contraddittorio preventivo.
Si tratta, in sostanza, di una procedura di adesione da svolgersi, in alcuni casi tassativamente previsti, prima dell’emissione dell’atto di accertamento.
L’Agenzia delle entrate è recentemente intervenuta con la circolare 22 giugno 2020, n. 17, commentando i contenuti della nuova norma e cercando di chiarire i dubbi che riguardavano il nuovo istituto.
Sono state, innanzitutto, precisate le disposizioni di coordinamento del nuovo meccanismo con l’impianto normativo relativo alla fase di accertamento fiscale, affermando che è stabilita:
– una proroga “automatica” di 120 giorni del termine di decadenza per la notificazione dell’atto impositivo qualora, tra la data di comparizione indicata nell’invito di cui all’art. 5, d.lgs. n. 218 del 1997, e quella di decadenza dell’amministrazione finanziaria dal potere di notificazione dell’atto impositivo intercorrano meno di 90 giorni, in deroga al termine ordinario;
– la preclusione, per il contribuente nei cui confronti sia stato notificato un avviso di accertamento, della possibilità di presentare l’istanza di cui all’art. 6, d.lgs. n. 218 del 1997, con la quale richiedere all’ufficio la formulazione di una proposta di accertamento con adesione, qualora l’avviso notificato sia stato preceduto da un invito al contraddittorio obbligatorio.
La mancata attivazione del contraddittorio comporta l’invalidità dell’atto impositivo qualora, a seguito di impugnazione, il contribuente dimostri, in concreto, le ragioni che avrebbe potuto far valere se il contraddittorio fosse stato attivato (c.d. prova di resistenza).
L’ufficio ha, altresì, definito l’ambito di applicazione del nuovo istituto che ricalca, in sostanza, quello dell’accertamento con adesione, stabilendo, tuttavia, alcuni specifici casi di esclusione.
Esso, infatti, non si applica alle ipotesi in cui al contribuente sia stato notificato un Pvc, dovendo in tal caso trovare applicazione il vecchio art. 12, comma 7, l. 212 del 2000. (possibilità di presentare osservazioni).
La novella normativa fa inoltre salva l’applicazione delle disposizioni “che prevedono la partecipazione del contribuente prima dell’emissione di un avviso di accertamento”. Il contraddittorio preventivo introdotto dal Decreto Crescita, quindi, non si applica agli accertamenti:
– effettuati con metodo sintetico ai sensi dell’art. 38 d.p.r. 600 del 1973;
– fondati sull’abuso del diritto ex art. 10bis l. 212 del 2000;
– emessi ai sensi dell’art. 10 l. 146 del 1998 sulla base degli studi di settore;
La nuova disciplina non troverà, inoltre, applicazione nelle ipotesi in cui l’Amministrazione finanziaria decida di adottare avvisi di accertamento parziali ex art. 41bis d.p.r. 600 del 1973 e avvisi di rettifica parziale ex art. 54, commi 3 e 4, d.p.r. 633 del 1972.
Nel caso di mancata adesione con il contribuente, l’avviso di accertamento emesso dall’ufficio deve essere specificatamente motivato con riferimento “ai chiarimenti forniti e ai documenti prodotti dal cliente”.
È stato così previsto, a carico dell’Amministrazione, un c.d. obbligo di motivazione rafforzato, la cui violazione, tuttavia, non sembrerebbe prevedere la nullità dell’atto.